Un activo está deteriorado cuando su valor en libros excede su importe recuperable. La pérdida por deterioro es exactamente esa diferencia y se reconoce de inmediato en resultados, salvo que el activo se mida por el modelo de revaluación.
La regla en una línea
Fórmula
Pérdida por deterioro = Valor en libros − Importe recuperable
Solo se reconoce si el resultado es positivo. Si el importe recuperable supera el valor en libros, no hay deterioro y no se registra nada.
Los dos componentes del importe recuperable
El importe recuperable es el mayor entre dos magnitudes:
- Valor razonable menos los costos de disposición. Lo que se obtendría vendiendo el activo hoy, neto de los gastos necesarios para venderlo.
- Valor en uso. El valor presente de los flujos de efectivo futuros que se espera obtener del activo conservándolo.
Se toma el mayor porque la entidad elegirá racionalmente la alternativa más ventajosa: si vale más usándolo, lo usará; si vale más vendiéndolo, lo venderá. Un error habitual es tomar el menor por prudencia; la norma exige el mayor.
Si cualquiera de los dos importes ya supera el valor en libros, no hace falta calcular el otro: el activo no está deteriorado.
Cuándo hay que hacer la prueba
La NIC 36 exige evaluar en cada cierre si existen indicios de deterioro. Fuentes externas: caída significativa del valor de mercado, cambios adversos en el entorno tecnológico o legal, subida de tasas de interés, capitalización bursátil inferior al patrimonio contable. Fuentes internas: obsolescencia o daño físico, planes de discontinuar o reestructurar, rendimiento económico peor del esperado.
Con independencia de que existan indicios, la prueba es obligatoria cada año para la plusvalía, los intangibles de vida útil indefinida y los intangibles aún no disponibles para su uso.
Ejercicio 1. Maquinaria industrial
Enunciado
Una entidad posee maquinaria con un valor en libros de 2.200.000 unidades monetarias. Se estima que generará flujos de efectivo futuros con un valor presente de 1.995.000. Su valor razonable menos los costos de disposición asciende a 1.915.000. Determinar el deterioro y su registro.
Paso 1. Importe recuperable. Es el mayor entre el valor en uso (1.995.000) y el valor razonable menos costos de disposición (1.915.000). Importe recuperable = 1.995.000.
Paso 2. Comparación. Valor en libros 2.200.000 > importe recuperable 1.995.000. El activo está deteriorado.
Paso 3. Pérdida. 2.200.000 − 1.995.000 = 205.000.
Paso 4. Asiento.
| Cuenta | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Pérdida por deterioro (resultados) | 205.000 | |
| Deterioro acumulado de maquinaria | 205.000 |
La pérdida reduce el resultado de las operaciones continuadas en 205.000. No es una partida extraordinaria: las NIIF no admiten esa categoría.
Paso 5. Después del deterioro. El nuevo valor en libros es 1.995.000 y la depreciación futura se recalcula sobre ese importe a lo largo de la vida útil restante.
Ejercicio 2. Activo revaluado
Enunciado
Un inmueble medido por el modelo de revaluación tiene un valor en libros de 800.000 y un superávit de revaluación acumulado de 120.000. Su importe recuperable es de 640.000.
Pérdida total: 800.000 − 640.000 = 160.000.
Cuando el activo se mide por el modelo de revaluación, la pérdida se imputa primero contra el superávit de revaluación existente, en otro resultado integral, y solo el exceso va a resultados.
| Cuenta | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Superávit de revaluación (ORI) | 120.000 | |
| Pérdida por deterioro (resultados) | 40.000 | |
| Inmueble | 160.000 |
Ejercicio 3. Reversión
Enunciado
Continuando el ejercicio 1: dos años después han desaparecido las causas del deterioro. El valor en libros actual es de 1.596.000 y el importe recuperable estimado asciende a 1.900.000. ¿Cuánto se revierte? El valor en libros que habría tenido sin deterioro previo sería de 1.760.000.
Límite de la reversión. La NIC 36 impide que el valor en libros tras la reversión supere el que tendría el activo si nunca se hubiera reconocido deterioro, neto de la depreciación correspondiente. Ese tope es 1.760.000.
Cálculo. El importe recuperable es 1.900.000, pero el tope es 1.760.000. La reversión se limita a 1.760.000 − 1.596.000 = 164.000.
| Cuenta | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Deterioro acumulado de maquinaria | 164.000 | |
| Reversión de deterioro (resultados) | 164.000 |
Una excepción importante: el deterioro de la plusvalía nunca se revierte, aunque desaparezcan las causas que lo originaron.
Unidades generadoras de efectivo
Muchos activos no generan flujos de efectivo por sí solos. Una máquina dentro de una línea de producción no tiene entradas propias identificables. En esos casos la prueba se realiza sobre la unidad generadora de efectivo, el grupo identificable más pequeño que genera flujos ampliamente independientes.
Cuando la pérdida se reconoce sobre una unidad, se asigna en un orden determinado: primero reduce la plusvalía atribuida a la unidad y, agotada esta, se distribuye entre los demás activos de forma proporcional a su valor en libros. Ningún activo puede quedar por debajo del mayor entre su valor razonable menos costos de disposición, su valor en uso y cero.
Errores frecuentes
Tomar el menor de los dos importes. El importe recuperable es el mayor entre valor en uso y valor razonable menos costos de disposición.
Registrar la pérdida como partida extraordinaria. Las NIIF eliminaron esa categoría; el deterioro afecta al resultado de las operaciones continuadas.
Acreditar directamente la cuenta de activo por su valor bruto. Es preferible usar una cuenta de deterioro acumulado, que conserva la información sobre el costo original.
No recalcular la depreciación posterior. Tras el deterioro, la base depreciable cambia y debe repartirse el nuevo valor en libros entre la vida útil restante.
Revertir el deterioro de la plusvalía. Está expresamente prohibido.